Ko per le sanzioni da omesso versamento del contributo unificato tributario se non adeguatamente motivate
Con l'innovativa ed articolata sentenza n. 120/01/2020 della Commissione Tributaria Regionale della Basilicata è stata affrontata la spinosa questione della determinazione delle sanzioni irrogate, a seguito dell'omesso e/o parziale versamento del contributo unificato nel processo tributario (Cut).
Il Collegio d'appello si è interrogato sulla correttezza «dell'automaticità» delle sanzioni irrogate a seguito della condotta del contribuente, ricorrente o appellante che, al momento della costituzione in giudizio omette il versamento del Cut e che allo scoccare del 90esimo giorno dall'invito al pagamento da parte della segreteria della Commissione tributaria referente, si vede irrogare una sanzione pari al 200 per cento del tributo omesso.
Fatto probabilmente trascurabile per Cut di 30 euro, ma di notevole rilevanza in caso, ad esempio di ricorsi cumulativi e Cut di 1.500 euto per singolo atto impugnato. Nel processo tributario il Cut è dovuto per ciascun grado di giudizio come disciplinato negli articoli 13 e 14 del Dpr 115/2002 e determinato secondo la tabella contenuta nel medesimo articolo 13 comma 6-quater. Il pagamento del Cut può avvenire, tramite bollettino postale, con modello F23 e a partire dal 24 giugno 2019, è anche possibile il pagamento tramite PagoPA (Dm 6 giugno 2019)
La normativa di riferimento, come riassunta nella motivazione della sentenza, prevede che (articolo 248 del Dpr 115/2002), nei casi di omesso o insufficiente versamento del contributo unificato, entro trenta giorni dal deposito dell'atto a cui si riferisce il pagamento o l'integrazione del contributo, la segreteria deve notificare alla parte, presso il domicilio eletto via Pec l'invito al pagamento dell'importo dovuto, con espressa avvertenza che si procederà a iscrizione a ruolo in caso di mancato pagamento entro un mese. Quindi se il contribuente non adempierà all'invito notificato, la segreteria della Commissione tributaria irrogherà la sanzione e provvederà all'invio del ruolo all'agenzia delle Entrate Riscossione.
L'articolo 16 comma 1-bis del Dpr 115/2002 sancisce: «In caso di omesso o parziale pagamento del contributo unificato, si applica la sanzione di cui all'articolo 71 del testo unico delle disposizioni concernenti l'imposta di registro di cui al decreto del Presidente della Repubblica 26 aprile 1986, n. 131, esclusa la detrazione ivi prevista».
Nel caso in esame, opera quindi la sanzione sull'occultazione di corrispettivo per l'imposta di registro, norma che, a sua volta, prevede una pena dal 100 per cento al 200 per cento dell'imposta dovuta. Inoltre, con riferimento alla percentuale da applicare, il ministero dell'Economia e delle finanze, con la circolare n. 1/2011, ha invitato le segreterie a osservare la seguente gradazione: 33 per cento del dovuto, se il pagamento avviene dopo la scadenza del termine indicato nell'invito, ma entro 60 giorni dalla sua notifica; 150 per cento dell'importo dovuto, se il pagamento avviene tra il sessantunesimo giorno e il novantesimo giorno successivo alla notifica dell'invito; 200 per cento dell'importo dovuto, negli altri casi, permettendo, quindi, «l'omissione» della motivazione come prevista dall'articolo 16, comma 2 del Dlgs 472/1997 «L'ufficio o l'ente notifica atto di contestazione con indicazione, a pena di nullità, dei fatti attribuiti al trasgressore, degli elementi probatori, delle norme applicate, dei criteri che ritiene di seguire per la determinazione delle sanzioni e della loro entità».
Il collegio della Commissione potentina, ha fatto inoltre riferimento alla sentenza della Corte di cassazione a sezioni unite, n. 9840/2011, che ha attribuito la giurisdizione alle Commissioni tributarie per omesso o parziale versamento del Cut, affermando quindi, la natura tributaria della relativa sanzione; l'assenza degli elementi previsti all'articolo 16 sopra citato, comporta dunque, a parere della Ctr la nullità dell'atto di irrogazione della sanzione. I giudici d'appello, hanno escluso che la circolare n. 1/2011 del ministero dell'Economia e delle Finanze a cui si fa riferimento per la graduazione delle sanzioni applicate possa soddisfare i requisiti previsti dalla norma, in quanto il riferimento normativo corretto, in caso occorra modulare la sanzione tra un minimo e un massimo edittale irrogabile è quello dell'articolo 7, comma 1, del Dlgs 472/1997 che ha disposto: «1. Nella determinazione della sanzione si ha riguardo alla gravità della violazione desunta anche dalla condotta dell'agente, all'opera da lui svolta per l'eliminazione o l'attenuazione delle conseguenze, nonché alla sua personalità e alle condizioni economiche e sociali», e non certo quello a documenti di prassi come ha chiarito alla Suprema Corte a sezioni unite nella Sentenza 9 ottobre – 2 novembre 2007, n. 23031. Difatti, le Circolari non rientrano tra le fonti del diritto non potendo assumere, né funzione interpretativa, né abrogativa della norma primaria, da ciò scaturisce che la motivazione nella irrogazione delle sanzioni è sempre un elemento «essenziale e imprescindibile» al fine di valutare la correttezza dell'esercizio discrezionale del potere sanzionatorio, sottoposto, lo si rammenta, al principio della riserva di legge articolo 23 della Carta Costituzionale.
La Commissione potentina, a chiusura della motivazione, ha posto l'accento sugli elementi soggettivi che, se presi in considerazione dall'ufficio, avrebbero ben sorretto la legittimità dell'atto impugnato quali la condotta della parte, le condizioni economiche, il tempo trascorso, l'entità della somma da versare.
La sentenza, ha quindi posto l'accento su alcune delle questioni che attengono al Cut, altre tuttavia, attendono la soluzione dei giudici tributari, fra le tante vi sono ad esempio quelle inerenti la definizione della sanzione al terzo (articoli 16 e 17 del Dlgs 472/97) che le segreterie delle Commissioni tributarie sembrerebbero non ammettere, trovando tuttavia di contrario avviso la sentenza n. 9415/2020 della Corte di cassazione.
(*) Avvocato
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