L'applicazione degli oneri della riscossione sulle ingiunzioni

Il sistema di riscossione coattiva delineato con la legge di bilancio 160/2019 prevede che i commi da 794 a 803 si applichino anche in caso di emissione delle ingiunzioni previste dal testo unico di cui al regio decreto n. 639 del 1910 per gli avvisi di accertamento emessi fino al 31 dicembre 2019. Ciò significa che nelle ingiunzioni fiscali di nuova emissione devono essere conteggiati anche gli oneri della riscossione previsti dal comma 803.

Il problema applicativo
La legge delega fiscale 23/2014, per la prima volta, aveva fissato il principio dell'applicazione da parte dei Comuni di oneri e spese anche all'ingiunzione, nella misura prevista per l'agente nazionale della riscossione o con riferimento ad altro congruo parametro. Nel lodevole intento di uniformare a livello nazionale questo congruo parametro di applicazione degli oneri che prima era definito in maniera autonoma da ciascun Comune (con la conseguente disuguaglianza di trattamento dei contribuenti che subivano la riscossione coattiva) e di uniformare i costi subiti dal contribuente per l'attività di riscossione coattiva non è stata posto una chiara disciplina di raccordo in ordine all'applicazione all'ingiunzione delle previsioni contenute nel comma 803.
Il comma 803 è stato, infatti, redatto in funzione del peculiare meccanismo di un unico atto con la duplice funzione di atto di accertamento che poi diventa atto della riscossione coattiva, prevedendo che gli oneri della riscossione si applicano dalla data di esecutività dell'atto (e quindi solo laddove l'avviso di accertamento diventi atto dell' esecuzione) ed in ragione del protrarsi dell'inadempimento (3% per il pagamento entro il sessantesimo giorno dalla data di esecutività, fino ad un massimo di 300 euro, ovvero 6% in caso di pagamento oltre detto termine, fino a un massimo di 600 euro).
La mutazione genetica in titolo esecutivo dell'avviso di accertamento, e quindi la data di esecutività da cui conteggiare i diversi oneri, avviene allo spirare del termine per la proposizione del ricorso o per le entrate patrimoniali al decorso dei 60 giorni dalla notifica.
L'ingiunzione fiscale invece esula dallo schema della esecutività appena richiamato e quindi si pone il problema della individuazione del termine da cui fare decorrere l'applicazione della diversa misura degli oneri legati dal comma 803 alla data di esecutività dell'atto.

Il mancato raccordo nella legge di bilancio
È necessario allora ricostruire in via interpretativa il quadro normativo di riferimento applicabile all'ingiunzione al fine della parametrazione della diversa misura degli oneri della riscossione.
Un primo elemento è fornito dalla lettera b) del comma 792 secondo cui l'avviso di accertamento acquista efficacia esecutiva «senza la preventiva notifica della cartella di pagamento e dell'ingiunzione fiscale». La previsione confermando la diretta esecutività dell'atto al momento previsto dalla norma conferma altresì che la stessa ingiunzione, come la cartella, è atto direttamente esecutivo.
Un secondo elemento deriva invece dalla considerazione che il riferimento alle ingiunzioni previste dal testo unico di cui al regio decreto n. 639 del 1910 non può che essere inteso come riferito all'ingiunzione cosiddetta "rafforzata", fondata sull'articolo 36, comma 2, del Dl 248/2007, e regolata dai primi tre articoli del regio decreto e dalle norme del Titolo II del DPR 602/73, in quanto compatibili.
Si tratta quindi di un atto la cui esecutività è legata unicamente alla notifica dello stesso e non è subordinata al decorso del tempo. Di fatto è assimilato alla cartella di pagamento e non va confuso con l'ingiunzione cosiddetta "accertativa", funzione anche disciplinata dal rd 639/1910 che non è certamente venuta meno ma che non rileva ai fini del problema qui affrontato. Da quanto esposto discende che nell'applicazione degli oneri della riscossione all'ingiunzione fiscale la disciplina del comma 803 deve essere "adattata" alle peculiarità dell'istituto nel senso che l'atto nasce già con l'applicazione degli oneri della riscossione nella misura minima e la misura massima degli stessi è dovuta dal contribuente allorquando il pagamento è effettuato oltre il sessantesimo giorno dalla notifica dell'atto.

(*) Funzionario responsabile della riscossione di ente pubblico

(**) Professore aggregato di fiscalità degli enti locali Università Vanvitelli e docente Anutel