I temi di NT+Tributi e bilanci a cura di Anutel

Attività accertativa dei comuni a rischio con l’obbligo di contraddittorio

di Stefano Baldoni (*) - Rubrica a cura di Anutel

16 Gennaio 2024

Gli enti locali sono alle prese con le norme del riformato statuto del contribuente, che rischiano di bloccare l’attività di accertamento.

Il Dlgs 219/2023, pubblicato sulla Gazzetta Ufficiale del 3 gennaio 2024, ha dato attuazione agli articoli 4 e 17, comma 1, della legge delega fiscale (Legge 111/2023), modificando le norme dello statuto del contribuente (Legge 212/2000).

Il decreto è intervenuto su diverse parti dello statuto, introducendo anche principi innovativi, quali quello del contraddittorio preventivo.

Il nuovo articolo 6-bis dello statuto stabilisce che tutti gli atti autonomamente impugnabili dinnanzi agli organi della giustizia tributaria devono essere preceduti obbligatoriamente da un contraddittorio con il contribuente che sia informato ed effettivo. Il principio del contraddittorio preventivo è presente da tempo nell’ordinamento unionale (articolo 41 della Carta fondamentale dei diritti dell’Unione europea), anche se la prevalente giurisprudenza della Corte di cassazione ha evidenziato che non sussiste nell’ordinamento tributario italiano un obbligo generalizzato di contraddittorio preventivo. Obbligo che per i giudici della Corte può ritenersi sussistente solo per i tributi armonizzati, in base al diritto europeo, ma non anche per quelli non armonizzati, quali sono i tributi locali (Cassazione SwzioniUnite, sentenza n. 24823/2015).

A decorrere dall’entrata in vigore del Dlgs 219/2023, ossia il 18 gennaio prossimo, tutti gli atti impugnabili, vale a dire quelli individuati dall’articolo 19 del Dlgs 546/1992 (tra cui gli avvisi di accertamento, gli avvisi di liquidazione, gli atti di riscossione, eccetera), oltre a quelli che la Cassazione ha comunque ritenuto impugnabili anche se non contemplati dall’articolo 19 citato, devono essere preceduti dal contraddittorio con il contribuente. Restano esclusi, a mente del comma 2 dell’articolo 6-bis, gli atti automatizzati, quelli sostanzialmente automatizzati, di pronta liquidazione e di controllo formale delle dichiarazioni. Atti esclusi che saranno individuati con apposito decreto del ministero dell’Economia e delle finanze. Inoltre, l’esclusione riguarda anche tutti i casi un vi sia un fondato pericolo per la riscossione. La norma pone molti dubbi e potenziali criticità per gli enti locali. Va premesso, infatti, che, a mente dell’articolo 1, comma 3-bis, della legge 212/2000 (introdotto dall’articolo 1, comma 1, lettera a, del Dlgs 219/2023), mentre per le amministrazioni statali è un obbligo rispettare le disposizioni dello statuto relative, tra l’altro, alla garanzia del contraddittorio, per le regioni e gli enti locali tali disposizioni valgono come principi nell’adeguamento dei rispettivi ordinamenti, nel rispetto delle relative autonomie. In altri termini, si potrebbe ritenere che le norme appena sopra richiamate non siano immediatamente cogenti per gli enti locali, salvo obbligarli ad adeguare i propri statuti e regolamenti per recepire i principi dettati dalle stesse. Tuttavia, il novellato comma 1 dell’articolo 1 dello statuto evidenzia che le disposizioni della legge 212/2000 si applicano a tutti i soggetti del rapporto tributario, inclusi quindi gli enti locali quali soggetti impositori. Inoltre, il comma 3-ter dell’articolo 1 sottolinea che regioni ed enti locali, nel disciplinare i propri procedimenti amministrativi, non possono stabilire garanzie inferiori a quelle assicurate dalle disposizioni del comma 3-bis (tra cui la garanzia del contraddittorio), ma possono prevedere livelli ulteriori di tutela. Nelle more dell’adeguamento dei propri regolamenti, che per essere operativo sin dal 2024 dovrebbe intervenire entro il 15 marzo prossimo, termine di approvazione del bilancio di previsione (come differito dal Dm 22 dicembre 2023), si pone il dubbio di come comportarsi nell’attività di accertamento. L’applicabilità delle norme dello statuto anche ai comuni fa sì che i principi cardine fissati dallo stesso in materia di contraddittorio siano operativi sin da subito nei confronti degli enti locali, considerando che i regolamenti comunali devono recepire suddetti principi e altresì non possono prevedere garanzie minori per il contribuente rispetto a quelle di legge, ma solo eventualmente più ampie. L’emissione degli avvisi di accertamento deve essere preceduta quindi dal contraddittorio con il contribuente. A questo punto si pone il problema di capire quali atti sono interessati da tale obbligo. Mentre per i tributi statali sarà un decreto ministeriale a definire gli atti esclusi, eliminando ogni dubbio interpretativo, per i comuni, sia per la fase che precede le modifiche regolamentari e sia anche nella definizione delle stesse, occorre individuare quali atti non soggiacciono all’obbligo. Si potrebbe ritenere che l’operatività immediata dei principi della norma possa far escludere tutti gli atti automatizzati, quelli sostanzialmente automatizzati, di pronta liquidazione e di controllo formale delle dichiarazioni, come prevede il comma 2 dell’articolo 6-bis. Tra di essi sembrano potervisi includere gli avvisi di accertamento della TARI per omesso, insufficiente o tardivo versamento, in quanto atti di mera liquidazione della dichiarazione presentata conseguenti all’emissione degli avvisi di pagamento (e dei solleciti), peraltro sovente di natura automatizzata o sostanzialmente tale. Inoltre, si ritiene che siano escludibili dal contraddittorio anche tutti gli avvisi di accertamento IMU per omesso, insufficiente o tardivo versamento dell’imposta (articolo 1, comma 161, della legge 296/2006, avvisi di accertamento d’ufficio per omesso versamento o in rettifica per insufficiente versamento). Ciò in quanto si tratta di atti di mero controllo della dichiarazione e di liquidazione, volti semplicemente ad evidenziare la corrispondenza tra l’imposta versata dal contribuente e quella calcolata sui cespiti dichiarati o anche acquisibili d’ufficio, in tutti i casi in cui le norme dispensano il contribuente stesso dall’obbligo dichiarativo (si pensi agli atti notarili, agli atti catastali, alle successioni, eccetera), come definiti dal decreto relativo alla dichiarazione IMU. Qualora suddetta interpretazione sia corretta e sia suffragata, come si spera, da solerti chiarimenti interpretativi ufficiali o normativi, resterebbero soggetti al contraddittorio solo gli avvisi di accertamento per omessa o infedele dichiarazione. Peraltro, le fattispecie in cui il contraddittorio preventivo può presentare una sua utilità, nell’ambito dei tributi locali basati per lo più su basi imponibili immobiliari certe e oggettive, sono quelle in cui già oggi è possibile l’accertamento con adesione del contribuente, ossia in presenza di materia concordabile, come accade per le aree edificabili, per la spettanza di talune esenzioni o agevolazioni, per le aree scoperte operative nella Tari, eccetera. L’applicazione generalizzata del contraddittorio si rivelerebbe un inutile appesantimento del procedimento accertativo, che oltre a non apportare alcun elemento in più a quanto l’ente già da solo può rilevate, rischia di portare altresì alla paralisi dell’attività di accertamento, specie negli enti di minori dimensioni, spesso caratterizzati da personale molto ridotto e impegnato in molteplici attività. Per i quali è oggettivamente impensabile svolgere prima dell’emissione di ogni atto, anche banale, un dispendioso contraddittorio preventivo. E a nulla potrebbe aiutare in merito il differimento del termine di decadenza degli atti, per un limitato numero di giorni, nel caso in cui il termine da concedere al contribuente per eventuali controdeduzioni (60 giorni) cada prima di 120 giorni dalla scadenza di quello di decadenza per l’accertamento.

(*) Vice presidente Anutel

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